某工程技術(shù)有限公司訴江蘇省寶應(yīng)縣國家稅務(wù)局不予受理行政復(fù)議申請決定案-行政機關(guān)之間案件協(xié)查通知及所附相關(guān)材料不具有可復(fù)議及可訴性
人民法院案例庫 入庫編號：2024-12-3-016-012
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行政/行政復(fù)議/內(nèi)部行政行為/外部化/可復(fù)議性
基本案情
第三人江蘇省寶應(yīng)縣國家稅務(wù)局稽查局（以下簡稱寶應(yīng)國稅稽查局）于2016年11月向山東省淄博市張店國家稅務(wù)局稽查局（以下簡稱張店國稅稽查局）發(fā)出《協(xié)查函》《案件協(xié)查基本情況表》《已證實虛開通知單》、510張發(fā)票的明細(xì)單等文書材料，其中《協(xié)查函》主要是就某工程技術(shù)有限公司涉嫌虛開增值稅專用發(fā)票實施犯罪行為請求張店國稅稽查局開展協(xié)查取證工作；《已證實虛開通知單》內(nèi)容為：“經(jīng)查證，現(xiàn)將已證實虛開的發(fā)票510份、涉案發(fā)票開票金額人民幣49916528.47元（幣種下同）、稅額8485810.67元、價稅合計58402339.14元告知你局，請按有關(guān)規(guī)定處理，并將有關(guān)情況及稅務(wù)處理結(jié)果反饋我局?！绷砀桨l(fā)票明細(xì)清單。
張店國稅稽查局收到上述材料后，于2016年12月5日立案，《稅務(wù)稽查立案審批表》中載明某工程技術(shù)有限公司“涉嫌稅收違法”；并于同日向檢查科下發(fā)《稅務(wù)稽查任務(wù)通知書》，決定對某工程技術(shù)有限公司進(jìn)行檢查；于同日制作《稅務(wù)稽查項目書》，分析意見欄載明“可能存在少繳增值稅”；同日向某工程技術(shù)有限公司出具《稅務(wù)檢查通知書》《詢問通知書》，擬對某工程技術(shù)有限公司法定代表人、會計出納、業(yè)務(wù)員、倉庫保管員進(jìn)行詢問；并于2016年12月22日、2016年12月27日、2017年1月6日實際對某工程技術(shù)有限公司會計沈某、業(yè)務(wù)員劉某、經(jīng)理范某某各作《詢問筆錄》1份；于2017年1月6日制作《稅務(wù)稽查工作底稿（一）》，對某工程技術(shù)有限公司2016年1-3月的應(yīng)交稅費、進(jìn)項稅、憑證號碼、抵扣增值稅發(fā)票進(jìn)項稅、銀行存款、借方金額作了記載；于2017年1月7日制作《稅務(wù)稽查工作底稿（二）》，對某工程技術(shù)有限公司案涉510份發(fā)票涉及金額、進(jìn)項稅額、申報抵扣額等進(jìn)行了闡述，并對經(jīng)過查看賬簿記載、詢問法定代表人、會計、業(yè)務(wù)員后的情況亦作了闡述；于2017年8月31日制作《稅務(wù)稽查審理報告》，“審理意見”部分就“檢查人員查明的事實及相關(guān)證據(jù)”、“審理認(rèn)定的事實及相關(guān)證據(jù)”作了詳細(xì)闡述；于2017年9月4日向某工程技術(shù)有限公司作出張國稅稽處[2017]41號《稅務(wù)處理決定書》，決定追繳某工程技術(shù)有限公司已抵扣的增值稅稅款8485810.67元，同時依據(jù)《稅收征收管理法》第三十二條、《稅收征收管理法實施細(xì)則》第七十五條之規(guī)定對某工程技術(shù)有限公司按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。
某工程技術(shù)有限公司收到上述《稅務(wù)處理決定書》后，于2017年9月30日向江蘇省寶應(yīng)縣國家稅務(wù)局（以下簡稱寶應(yīng)國稅局）郵寄了《行政復(fù)議申請書》，請求撤銷上述《已證實虛開通知單》。寶應(yīng)國稅局于2017年10月12日作出《不予受理行政復(fù)議申請決定書》，內(nèi)容為：被申請人向張店國稅稽查局發(fā)出的《已證實虛開通知單》，系被申請人依據(jù)《稅收違法案件發(fā)票協(xié)查管理辦法（試行）》（稅總發(fā)[2013]66號）第九條之規(guī)定向張店國稅稽查局發(fā)出的系統(tǒng)內(nèi)部協(xié)查信息。該協(xié)查信息不屬于《稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)則》（國家稅務(wù)總局令21號）第十四條規(guī)定的復(fù)議受案范圍。根據(jù)《行政復(fù)議法》第十七條、《稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)則》第四十五條第一款之規(guī)定，本機關(guān)決定不予受理。某工程技術(shù)有限公司不服寶應(yīng)國稅局作出的行政復(fù)議決定，提起訴訟。
江蘇省高郵市人民法院于2018年4月26日作出（2017）蘇1084行初123號行政判決：駁回原告某工程技術(shù)有限公司的訴訟請求。宣判后，當(dāng)事人未提起上訴，判決已發(fā)生法律效力。
裁判理由
本案爭議焦點為寶應(yīng)國稅稽查局作出的《已證實虛開通知單》有無產(chǎn)生外部法律效力，即有無“外部化”。
第一，《已證實虛開通知單》屬于內(nèi)部行政行為。《稅收違法案件發(fā)票協(xié)查管理辦法（試行）》（稅總發(fā)[2013]66號）第九條規(guī)定：“已確定虛開發(fā)票案件的協(xié)查，委托方應(yīng)當(dāng)按照受托方一戶一函的形式出具《已證實虛開通知單》及相關(guān)證據(jù)資料，并在所附發(fā)票清單上逐頁加蓋公章，隨同《稅收違法案件協(xié)查函》寄送受托方。通過協(xié)查信息管理系統(tǒng)發(fā)起已確定虛開發(fā)票案件協(xié)查函的，委托方應(yīng)當(dāng)在發(fā)送委托協(xié)查信息后5個工作日內(nèi)寄送《已證實虛開通知單》以及相關(guān)證據(jù)資料?！备鶕?jù)上述條款，從文書類型的角度看，《已證實虛開通知單》屬于異地稅務(wù)機關(guān)之間的協(xié)查文件，僅供稅務(wù)機關(guān)內(nèi)部使用，并不直接送達(dá)行政相對人，對相對人的權(quán)利義務(wù)并不產(chǎn)生直接影響。受托方稅務(wù)稽查局在收到《已證實虛開通知單》后對下游企業(yè)展開調(diào)查，以調(diào)查下游企業(yè)是否存在稅收違法行為。從形式上看，《已證實虛開通知單》僅作為稅務(wù)機關(guān)的內(nèi)部行政公文，是委托案件協(xié)查的內(nèi)部文件，屬于“內(nèi)部行政行為”，原則上不屬于法定的行政復(fù)議受案范圍或行政訴訟受案范圍，即不具有可復(fù)議性或可訴性。
第二，內(nèi)部行政行為“外部化”后在特定條件下具有可復(fù)議性或可訴性。內(nèi)部行政行為外部化是指內(nèi)部行政行為作出的本意是不對外產(chǎn)生法律效力，但其實施對行政機關(guān)以外的行政相對人產(chǎn)生了實際影響，其效力超出了機關(guān)內(nèi)部的范圍。內(nèi)部行政行為不可復(fù)議或訴訟，理論上的重要依據(jù)之一即內(nèi)部行政行為并未對外產(chǎn)生法律效力，對行政相對人的實際權(quán)利義務(wù)沒有產(chǎn)生實際影響。但內(nèi)部行政行為外部化后，即內(nèi)部行政行為對外被付諸實施、對行政相對人權(quán)利義務(wù)產(chǎn)生了實際影響，內(nèi)部行政行為就會發(fā)生法律性質(zhì)的改變，轉(zhuǎn)變?yōu)榭蓮?fù)議或可訴的行政行為，屬于行政復(fù)議受案范圍或行政訴訟受案范圍。
第三，本案《已證實虛開通知單》并未產(chǎn)生外部法律效力，即內(nèi)部行政行為并未“外部化”。根據(jù)《稅收違法案件發(fā)票協(xié)查管理辦法（試行）》（稅總發(fā)[2013]66號）第十五條第（一）項的規(guī)定，“有下列情形之一的，受托方應(yīng)當(dāng)按照《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》有關(guān)規(guī)定立案檢查：（一）委托方已開具《已證實虛開通知單》的?！北景钢?，下游張店國稅稽查局收到上游寶應(yīng)國稅稽查局發(fā)出的《協(xié)查函》《已證實虛開通知單》等文書材料后，根據(jù)上述規(guī)定進(jìn)行立案檢查，立案檢查之初僅認(rèn)定原告“涉嫌稅收違法”“可能存在少繳增值稅”，后經(jīng)檢查，即查看某工程技術(shù)有限公司賬簿記載、詢問該該公司會計沈某、業(yè)務(wù)員劉某、經(jīng)理范某某等，并根據(jù)案涉510張發(fā)票的明細(xì)單、進(jìn)項稅額抵扣證明、增值稅納稅申報表、銀行存款交易明細(xì)報表等證據(jù)，經(jīng)審理，最終作出《稅務(wù)處理決定書》，認(rèn)定某工程技術(shù)有限公司存在違法事實，少繳增值稅進(jìn)項稅額8485810.67元，并決定予以追繳。綜上，可知張店國稅稽查局僅將寶應(yīng)國稅稽查局作出的《已證實虛開通知單》作為線索，對某工程技術(shù)有限公司開展立案檢查，然后根據(jù)某工程技術(shù)有限公司的稅務(wù)違法情況作出的處理，而非直接憑據(jù)《已證實虛開通知單》向某工程技術(shù)有限公司作出的《稅務(wù)處理決定書》，即《已證實虛開通知單》并未對某工程技術(shù)有限公司權(quán)利義務(wù)產(chǎn)生實際影響。換言之，張店國稅稽查局并非直接將《已證實虛開通知單》對外付諸實施、實際影響相對人權(quán)利義務(wù)。故《已證實虛開通知單》并未由內(nèi)部行政行為外化為外部行政行為。
綜上，案涉《已證實虛開通知單》作為稅務(wù)機關(guān)內(nèi)部文書，屬于內(nèi)部行政行為，在本案中并未因張店國稅稽查局作出的《稅務(wù)處理決定書》而產(chǎn)生外部法律效力，便不具有可復(fù)議性或可訴性，故被告寶應(yīng)國稅局作出的《不予受理行政復(fù)議申請決定書》并無不當(dāng)。
裁判結(jié)果
江蘇省高郵市人民法院于2018年4月26日作出（2017）蘇1084行初123號行政判決：駁回原告某工程技術(shù)有限公司的訴訟請求。宣判后，當(dāng)事人未提起上訴，判決已發(fā)生法律效力。
裁判要旨
行政機關(guān)之間委托案件協(xié)查的內(nèi)部通知、所附線索材料，屬于過程性行政行為，對公民、法人和其他組織的合法權(quán)益并不產(chǎn)生實際影響，不屬于行政復(fù)議和行政訴訟的受案范圍。
關(guān)聯(lián)索引
《最高人民法院關(guān)于適用〈中華人民共和國行政訴訟法〉的解釋》（法釋〔2018〕1號）第1條第2款第5項
一審：江蘇省高郵市人民法院（2017）蘇1084行初123號行政判決（2018年4月26日）
